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對《中華人民共和國環境保護稅法》草案之研析

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鄭富霖中華經濟研究院綠色經濟研究中心特約研究員

1、前言

　　「污染者付費」是環境法裡面的重要基本原則，目前中國大陸對於空氣、水體、固體廢棄物的污染排放以及噪音之影響，是以收取「排污費」來實踐這個原則。然而，在執行過程中常發生地方政府不當截留、收取排污費等現象，為了讓此項收入能做更有效的運用，中國大陸在其第18屆三中全會提出「環境保護費改稅」的立法建議。據此，中國大陸目前已經展開《中華人民共和國環境保護稅法》（以下簡稱《中國環保稅法》）的草擬工作。

　　規費與稅捐在學理上有不同之處，而從環境保護的角度來看，不論是收取排污費或課徵環保稅，都應以達到環境保護效果為最終目的。本文將對《中國環保稅法》草案進行研析，期能提供臺商一些建議。

2、草案主要規定

　　為了完成《中國環保稅法》的草擬工作，中國大陸國務院法制辦公室於西元2015年6月10日發布《中華人民共和國環境保護稅法（徵求意見稿）》（以下簡稱《徵求意見稿》），藉此徵求各界意見。在《徵求意見稿》的說明文件裡，中國大陸官方先行提出5項立法重點，簡言之：

關於納稅人：由於《新環保法》已經規定排污費的繳納人為排放污染物的企業、事業單位和其他生產經營者，為與排污費有關規定相銜接，《徵求意見稿》規定「環境保護稅的納稅人，為在中華人民共和國領域以及管轄的其他海域，直接向環境排放應稅污染物的企業事業單位和其他生產經營者。」（第2條）
關於稅額：根據《徵求意見稿》第二章規定，計稅依據是以量徵收（第5條），稅額標準與現行排污費的徵收標準基本一致。中國大陸省級人民政府可以考慮該地區環境涵容能力、污染排放現況和經濟和生態發展目標，在規定的稅額標準上適當提高應稅污染物的適用稅額（第4條）。對超標、排放超過污染物總量的企業加徵2至3倍的環保稅（第10條）。對已依照環境保護稅法規定徵收環保稅的企業則不再徵收排污費（第28條）。
關於課稅對象和徵稅範圍：環保稅的課稅對象分為大氣污染物、水污染物、固體廢棄物和噪音等4類（第3條），具體稅目按照稅目稅額表的規定執行（第4條）。對大氣污染物、水污染物的徵收範圍，按每一排放口的污染物種類數以污染當量數從大到小的順序，最多不超過3項，重金屬污染物為5項（第7條第1項）。省級人民政府可以根據本地區污染物減排的特殊需要，增加同一排放口徵收環保稅的應稅污染物種類數（第7條第2項）。
關於稅收優惠：徵求意見稿規定，對農業生產（不包括規模化養殖）排放的應稅污染物，機動車、鐵路、非道路移動機械、船舶和航空器等移動污染源排放的應稅污染物，市政污水處理廠、市政生活垃圾（一般廢棄物）處理場排放污染物若無超過規定排放標準，免徵環保稅（第11條）。納稅人排放應稅大氣污染物和水污染物低於排放標準50%以上，且未超過污染物排放總量控制指標，中國大陸省級人民政府可以決定在一定期限內減半徵收環保稅（第12條）。
關於徵收管理: 第五章規定採取「企業申報、稅務徵收、環保協同、資訊共用」的徵管模式，中國大陸環保部門和稅務機關將建立相關資訊共用機制。

3、評析

　　此項環境保護費改稅的立法草案，在中國大陸已經引起一些討論。從臺灣的角度來看，有幾點值得觀察：

稅率過低，無法有效解決環保問題
　　有學者指出，中國大陸目前排污費的問題在於費率太低以及徵管不力。在費率方面，其實西元2014年9月5日中國大陸發改委、財政部和環保部聯合發布的《關於調整排污費徵收標準等有關問題的通知》，就已經將廢氣、污水主要污染物的排污費徵收標準提高一倍，同時允許各省結合當地實際情況適當調整收費標準。結果目前已有12個省市調高了徵收標準，其中北京市就調高了10倍。地方政府之所以調高徵收標準，其原因有可能是中國大陸中央規定的標準根本無法有效達成減少污染排放的效果，也有可能是地方政府為了增加財政收入，甚至是不當截留挪作他用。不論原因如何，中國大陸地方政府調高徵收標準似乎已成常態，但《徵求意見稿》所定的稅率卻還是與目前的排污費費率基本上一致，第四條第二項也規定中國大陸各省、自治區與直轄市人民政府可以向中國大陸國務院報備後適當地提高適用稅額，如此一來《徵求意見稿》的徵收標準跟目前的《排污費徵收標準》幾無二致，只是排污費的「平移」而已，也就是換湯不換藥，按照目前現況來看，恐怕不能達到應有的環保效果。
徵收管理權責區分尚不明確
　　另一個問題為徵收管理問題。根據目前中國大陸的《排污費徵收使用管理條例》規定，排污費是由縣級以上地方人民政府根據企業排污的種類與數量核定排污費數額後發出繳納通知單，企業必須在收到單據後7日內到指定的商業銀行繳納，商業銀行必須依照規定的比例將收到的排污費分別繳至中國大陸中央國庫和地方國庫（第14條）；排污費必須納入財政預算，列入環境保護專項資金進行管理（第18條）。

　　目前中國大陸排污費徵管的問題是：雖然根據《排污費徵收使用管理條例》第21條規定「排污者未按照規定繳納排污費的，由縣級以上地方人民政府環境保護行政主管部門依據職權責令限期繳納；逾期拒不繳納的，處應繳納排污費數額1倍以上3倍以下的罰款，並報經有批准權的人民政府批准，責令停產停業整頓」，但因為嚇阻力過低，地方的環境保護主管機關常被譏為「無牙的老虎」，無法順利徵收到排污費，也無法有效地遏止企業違規行為。

　　因此，論者有謂一旦將「費改稅」之後可望減少此種亂象，因為一方面《中國環保稅法》將是中國大陸人民代表大會通過的法律，《排污費徵收使用管理條例》是中國大陸國務院通過的法規，違法的代價高於違規，企業將會有所收斂；另一方面，環保稅將由中國大陸地方環保主管機關審核企業排污的種類、數量，然後由稅務部門核定應納稅額以及課稅，亦即所謂的「稅務徵收、環保協同」（第15條），可以「在執法上更有剛性」。然而，問題在於稅務機關介入徵收程序後，排污企業日後對課稅處分不服的申訴對象是審核排污種類與數量的環保機關，還是核定應納稅額的稅務機關?到時候會不會兩個機關互踢皮球，反而加重企業的時間成本與行政成本?公務機關的權責區分向來是不容易解決的問題，所謂「稅務徵收、環保協同」的做法可能過於理想化，日後將引起很多爭議。目前《徵求意見稿》並無規定申訴程序，將有待進一步釐清。
環境保護稅用途不明
　　中國大陸目前的《排污費徵收使用管理條例》是以縣級以上人民政府為排污費的徵收、使用與管理單位，第18條規定排污費必須納入財政預算，列入環境保護專項資金進行管理，主要用於下列項目的撥款補助或者貸款：
- （一）重點污染源防治
- （二）區域性污染防治
- （三）污染防治新技術開發、示範工程和應用
- （四）中國大陸國務院規定的其他污染防治專案
　　相較於排污費的專款專用，《徵求意見稿》沒有規定環境保護稅收入的用途，也沒有規定環境保護稅的歸屬。一般而言，規費與稅捐在使用上最主要的差別在於規費應由徵收機關專款專用，而稅捐則由中央或地方政府統籌運用。從目前的條文來推測，既然環保稅是由省級的稅務機關來課徵，那麼很可能交由省級政府統籌使用、管理。若此推測為真，則將與現行《排污費徵收使用管理條例》的規定有所不同，此舉或許可以減少地方（縣級）不當截留挪作他用的情況發生，但是如果不限制專款專用，省級政府是否願意合乎比例地將所徵得的經費使用在環保業務上，是否會導致縣級政府缺乏推動地方環保業務的資金，仍有待日後觀察。
環境保護稅並未整合現有的環境稅制
　　中國大陸目前的稅目大約有30種，包括人民代表大會與國務院發布的法律與條例，其中有關環境保護的稅種有車船稅、（燃油）消費稅、資源稅、增值稅、所得稅等。例如西元2012年實施的《車船稅法》，是依照引擎汽缸容量的大小核定稅額，而其第4條規定對「節約能源、使用新能源的車船可以減征或者免征車船稅」；中國大陸國務院在西元2011年9月修改了《資源稅暫行條例》，將原油、天然氣資源稅由從量徵收改為從價徵收；財政部與國家稅務總局在《資源綜合利用產品和勞務增值稅優惠目錄》中對於資源回收再利用（亦即資源綜合利用）的產品給予免征增值稅或增值稅即徵即退的優惠；以及《中華人民共和國企業所得稅法》規定對於從事符合條件的環境保護、節能節水項目的所得，可免徵、減徵企業所得稅（第27條）、對企業購置用於環境保護、節能、省水、安全生產等專用設備的投資額，可以在計算應納稅所得額時加計扣除（第30條）等規定，這些與環境保護有關的稅收優惠都具有調節資源消耗，促進節能、污染防治的目的。

　　「環境保護稅」從文義上來看，很容易被誤認為是整合目前中國大陸與環境有關稅制的新稅種，然而真實情況卻非如此。從《徵求意見稿》第2條與第3條的規定就可以看出，環境保護稅是針對大氣污染物、水體污染物、固體廢棄物、建築施工噪音和工業噪音以及其他污染物的排放行為課稅，它就只是現行排污費的「平移」，適切地說應該只能稱為「排污稅」。此外，溫室氣體的排放並未包括在內，而且在《固體廢物和放射性廢物防治法》中所規定的「處置費」、在《海洋污染防治法》中所規定的「傾倒費」等都沒有被整合到新的環境保護稅法中。換句話說，「環境保護稅」只是取代了「排污費」，並沒有整合上述與環境保護有關的環境稅制，也沒有豁免企業繳交其他費用的義務，臺商應對此有所瞭解。
對企業成本衝擊不大，環境監測產業前景可期
　　中國大陸此次「環境保護費改稅」的立法，從其實質內容觀之，因為基本上是排污費的平移，所欲課徵的稅額與現行的排污費基本一致，對企業的環境遵循成本不至於造成太大的衝擊，如果之後確定由省級以上政府接手徵收和管理，說不定企業還可以減少一些非經濟成本。另一方面，「環境保護費改稅」

　　在法制上，將由中國大陸人民代表大會的環保稅立法取代其國務院的排污費規則，法治精神的加強也意謂著稅務與環保機關對於企業排放污染物的數量、種類以及稅額的核定等行為必須有更加準確的數據，否則將會引發大量的企業申訴案件。如此一來，可以預期的是，環境監測的設備需求將大為提高，而環境污染防治的市場也將蓬勃發展。

4、結論

　　《中國環保稅法》的立法草案，要將現行的《排污費徵收使用管理條例》所規定的排污費改為環境保護稅，此舉將對中國大陸的環境法制、環境稅費的徵收、使用、分配與管理，稅務與環保機關的權責區分帶來一些改變，對於企業的營運也有一定程度的影響。根據學者的預測，《中國環保稅法》有可能在西元2016年完成立法。政策風向對於在中國大陸經營的企業非常重要，不論是在陸投資或者是從事兩岸貿易的臺商，都應該提前關注新政策的發展，提早布局因應。

參考文獻